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安徽安智會計師事務所為你分享: 轉增股本的個人所得稅:征不征?如何征?

文字:[大][中][小] 手機頁面二維碼 2017/6/17     瀏覽次數:    

財政部和國家稅務總局在《關于將國家自主創新示范區有關稅收試點政策推廣到國內范圍實施的通知》(財稅[2015]116號,以下簡稱116號文)中,將國家自主創新示范區試點的四項所得稅政策推廣至國內范圍實施,其中包括中小高新技術企業轉增股本的個人所得稅政策。以前的有關法規,也規定了轉增股本的個稅,為了讓讀者對轉增股本的個稅政策有個了解,本文在解讀116號文有關規定的基礎上,結合《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》(國稅發[1997]198號,以下簡稱198號文)、《國家稅務總局關于進一步加強高收入者個人所得稅征收管理的通知》(國稅發[2010]54號,以下簡稱54號文)、《關于個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局公告2013年第23號,以下簡稱23號公告)的規定,分析企業轉增股本過程中的個人所得稅問題。本文包括以下問題:

一、中小高新技術企業轉增股本的個稅政策

二、轉增股本沒有個人所得稅納稅義務的情況

(一)資本公積轉增股本

(二)股票溢價發行形成的資本公積轉增股本

(三)包含在收購價中的資本公積等盈余積累轉增資本

三、有關法規之間的關系

一、中小高新技術企業轉增股本的個稅政策

116號文的有關規定,包括以下問題:

(一)5年分期納稅優惠

自2016年1月1日起,國內范圍內的中小高新技術企業以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時,個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的,可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃,在不超過5個公歷年度內(含)分期繳納,并將有關資料報主管稅務機關備案。

(二)適用“利息、股息、紅利所得”稅目

個人股東獲得轉增的股本,按照什么稅目征稅?應按照“利息、股息、紅利所得”項目,適用20%稅率征收個人所得稅。

(三)現金收入優先繳稅

盡管可以分期納稅,但是如果將轉增的股權轉讓,并取得現金收入的,則該現金收入應優先用于繳納尚未繳清的稅款。

(四)企業破產的所得稅處理

在股東轉讓該部分股權之前,企業依法宣告破產,股東進行相關權益處置后沒有取得收益或收益小于初始投資額的,主管稅務機關對其尚未繳納的個人所得稅可不予追征。

那么,已經多征的稅,退不退呢?盡管116號文沒說,但是按照征管法的規定,應該可以申請退稅。

(五)中小高新技術企業的條件

中小高新技術企業,需同時具備以下條件:

1、注冊在中國境內,實行查賬征收,經認定取得高新技術企業資格;

2、年銷售額和資產總額均不超過2億元;

3、從業人數不超過500人。

(六)享受有關股息差別化優惠

為了鼓勵股東持有股票,按照持股時間長短,實行股息紅利差別化個人所得稅政策,根據《財政部國家稅務總局證監會關于上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知》(財稅[2015]101號,以下簡稱101號)的規定,持股時間在1年以上的,股息紅利免征個人所得稅,持股時間在1個月以下的,股息紅利全額征收個人所得稅,持股時間在1個月到1年(含)的,股息紅利減征50%個人所得稅。

上市中小高新技術企業或在全國中小企業股份轉讓系統掛牌的中小高新技術企業,向個人股東轉增股本,股東應納的個人所得稅,繼續執行101號文的規定,不適用116號文規定的分期納稅政策。

二、轉增股本沒有個人所得稅納稅義務的情況

根據116號文件,似乎未分配利潤、盈余公積、資本公積轉增股本都會產生個人所得稅納稅義務。但是,結合198號文、23號公告和54號文的規定,以下情況的轉增股本,沒有個人所得稅納稅義務:

(一)資本公積轉增股本

根據198號文的規定,股份制企業用盈余公積金派發紅股屬于股息、紅利性質的分配,對個人取得的紅股數額,應作為個人所得征稅。

但股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配,對個人取得的轉增股本數額,不作為個人所得,不征收個人所得稅。

許多企業在經營一段時間后,有新的股東加入,由于企業的實際價值一般大于原注冊資本,新股東的投資額,一般不是全部計入注冊資本,而是分別計入注冊資本和資本公積。后加入的股東,如果因投資導致被投資企業形成資本公積,被投資企業在轉增資本時,股東不產生個稅納稅義務。比如某公司有甲乙兩個個人股東,各持有50%的股份,注冊資本100萬,經營一段時間后,該公司公允價值是500萬,新股東丙投入500萬,則只能占有該公司50%的股權,丙投入的500萬,只能有100萬計入注冊資本,總的注冊資本是200萬,400萬計入資本公積。如果以后將400萬轉增資本,則甲乙丙都沒有個人所得稅納稅義務。

(二)股票溢價發行形成的資本公積轉增股本

54號文規定:“加強企業轉增注冊資本和股本管理,對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發行外的其他資本公積轉增注冊資本和股本的,要按照利息、股息、紅利所得項目,依據現行政策規定計征個人所得稅。”

根據上述規定,如果是股票溢價發行形成的資本公積,在轉增注冊資本時,有關股東沒有個人所得稅納稅義務。其原理在于,因溢價發行形成的資本公積,不是企業稅后利潤形成的,是股東投資形成的,轉增資本不是股息分配,不應產生個人所得稅納稅義務。

198號文與54號文的區別在于,198號文一般性地規定資本公積轉增股本沒有納稅義務,54號文限于股票溢價發行形成的資本公積轉增股本,才沒有納稅義務。

(三)包含在收購價中的資本公積等盈余積累轉增資本

如果某公司股權被個人甲全部收購,該公司的資本公積、盈余公積、未分配利潤等盈余積累100萬元,原股東的成本是300萬,凈資產是500萬元,甲收購股權后,將盈余積累轉增資本,是否有個人所得稅納稅義務?根據23號公告的規定,涉及的個人所得稅,根據收購價格的情況,分別按照以下方式處理:

1、收購價高于凈資產

新股東以不低于凈資產價格收購股權的,也就是甲收購價在500萬以上,則企業原盈余積累已全部計入股權交易價格,新股東取得盈余積累轉增股本的部分,不征收個人所得稅。

由于收購價中包含盈余積累,對甲而言,無論是資本公積還是盈余公積,還是未分配利潤,都不再具有稅收利潤的性質,是甲自己投進來的,因此,轉增股本,不應視為甲自該公司取得的稅收利潤,不會因此產生個人所得稅納稅義務。

2、收購價低于凈資產

根據23號公告,新股東以低于凈資產價格收購股權的,企業原盈余積累中,對于股權收購價格減去原股本的差額部分已經計入股權交易價格,新股東取得盈余積累轉增股本的部分,不征收個人所得稅;對于股權收購價格低于原所有者權益的差額部分未計入股權交易價格,新股東取得盈余積累轉增股本的部分,應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅。新股東以低于凈資產價格收購企業股權后轉增股本,應先轉增應稅的盈余積累部分,然后再轉增免稅的盈余積累部分。

上述表示非常晦澀,舉例說明如下:

如果收購價在凈資產500萬以下,比如480萬,480萬減去股權成本300萬的差額是180萬,高于原盈余積累,則盈余積累轉增股本時,甲沒有個人所得稅納稅義務。

如果收購價是380萬,減去成本股權成本300萬的差額是80萬,低于盈余積累20萬,則盈余積累轉增股本時,如果轉增90萬,則20萬視同分配利潤,按照股息所得繳納20%的個人所得稅,其余的70萬,不視同股息分配,不繳納個人所得稅。

三、有關文件之間的關系

116號文件、23號公告、54號、198號文件之間形成一種相互補充的關系,構成相對完整的轉增資本的個人所得稅政策體系。

由于116號文件是最新的,針對同一問題,如果后發的文件與以前的文件不一致,按照“后文否前文”的慣例,即使后發的文件,沒有明確前發文作廢,前文與后文矛盾的規定,也應被后發文作廢。如何理解上述文件之間的關系?

(一)116號與其他文件并不矛盾

116號文并沒有否定23號公告、54號文、198號文的規定。盡管116號是最新的,但是116號文是對中小高新技術企業轉增股本的一種優惠規定,即對應該征稅的,可以享受5年分期納稅的優惠。23號公告、54號文和19號文,是對轉增股本不征稅的規定,與116號文并不矛盾。凡是符合198號文、54號文、23號公告規定不征稅的,按照不征稅的規定執行。凡是應該征稅,但是符合116號文件規定5年分期納稅標準的,再執行5年分期納稅的規定。

(二)54號文部分否決了198號文的規定

企業計入資本公積的原因可能比較多,198號文一般性地規定用資本公積轉增資本沒有個人所得稅納稅義務,但是54號文限于股票溢價發行形成資本公積。

針對同一事項,后發的54號文可以否決前發的198號文。從道理分析,接受投資形成的資本公積再轉增股份時,不能視同股息分配,不會產生個人所得稅納稅義務,如果是接受捐贈或者是故意錯計會計科目,形成的資本公積,轉增股本應視同股息分配。因此,資本公積轉增股份不征稅,應僅限于接受投資形成的資本公積。

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